Ghid practic privind reflectarea in contabilitate a unor operatiuni economice

Limitarile speciale ale dreptului de deducere prevazute in ordonanta de urgenta 34 din 11 aprilie 2009 au impact asupra reflectarii in contabilitate a unor operatiuni economice in urmatoarele situatii:
- achizitii intracomunitare de vehicule;
- importul de vehicule;
- achizitii din tara de vehicule;
- achizitii de combustibili necesari pentru functionarea vehiculelor.

Pentru clarificare, in prezentul ghid, s-au introdus si unele prevederi referitoare la conditiile in care bonurile fiscale emise de aparatele de marcat electronice fiscale pot fi inregistrate in contabilitate ca documente justificative.

I. Inregistrarile generate in contabilitatea persoanelor care sunt inregistrate in scopuri de TVA conform art. 153 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, denumita in continuare Codul fiscal, ca urmare a aplicarii limitarilor speciale ale dreptului de deducere pentru achizitiile de vehicule prevazute la art. 1451 din Codul fiscal, se pot efectua potrivit prevederilor pct. (1) – (5).

(1) In cazul achizitiilor intracomunitare de vehicule rutiere motorizate, daca TVA este integral nedeductibila conform art. 1451 din Codul fiscal rezulta ca aceasta este in totalitate o taxa nerecuperabila si devine parte a costului de achizitie. Pentru a reflecta in contabilitate aceasta operatiune se efectueaza urmatoarele inregistrari contabile:
a) daca TVA devine exigibila conform art. 135 din Codul fiscal in aceeasi luna in care se efectueaza si receptia vehiculului:
- inregistrarea TVA ca taxa colectata si taxa deductibila, conform prevederilor art. 157 alin.(2) din Codul fiscal:

- trecerea TVA nerecuperabila in costul de achizitie al vehiculului la data receptiei acestuia:

- inregistrarea vehiculului receptionat de la furnizor

b) daca exigibilitatea TVA pentru achizitia intracomunitara si receptia vehiculului au loc in luni diferite:

i) inregistrari care se efectueaza in luna in care a intervenit exigibilitatea achizitiei intracomunitare:
- inregistrarea TVA ca taxa colectata si taxa deductibila:

si concomitent,

- inregistrarea TVA nerecuperabila in costul de achizitie al vehiculului:

ii) inregistrari care se efectueaza in luna in care are loc receptia bunului (ulterior lunii in care a fost declarata achizitia intracomunitara):
- inregistrarea in costul de achizitie al vehiculului, a sumei inregistrate anterior in contul 231 „Imobilizari corporale in curs de executie”:

 - inregistrarea vehiculului receptionat de la furnizor

(2) In cazul importurilor de vehicule, daca TVA este integral nedeductibila conform art. 1451 din Codul fiscal, rezulta ca aceasta este in totalitate o taxa nerecuperabila si devine parte a costului de achizitie. Pentru a reflecta in contabilitate aceasta operatiune se efectueaza urmatoarele inregistrari contabile:

- plata la organele vamale a TVA pentru import conform prevederilor art. 157 alin. (3) din Codul fiscal:

si concomitent

- inregistrarea vehiculului receptionat de la furnizor

(3) Pentru achizitiile din tara de vehicule, TVA va face parte din costul de achizitie numai daca taxa este integral nedeductibila. Pentru evidentierea in contabilitate a achizitiilor interne de vehicule pentru care nu se admite deducerea TVA-ului se fac urmatoarele articole contabile:
 

si concomitent

(4) Pentru operatiunile de leasing, avand in vedere tratamentul fiscal din punct de vedere al TVA diferit fata de tratamentul contabil si cel al impozitului pe profit, se va considera ca pentru bunurile achizitionate in baza unui contract de leasing TVA nu a fost integral nedeductibila si nu va face parte din costul de achizitie al vehiculului.

Ca urmare, inregistrarea in contabilitate a TVA aferenta valorii reziduale se efectueaza prin articolul contabil:

si concomitent

5) In cazul achizitiei din tara de combustibili, TVA nerecuperabila potrivit Codului fiscal se include in costul combustibilului, evidentiindu-se prin articolul contabil:

si concomitent

dupa cum combustibilul este sau nu stocat.

NOTA

Cursul de schimb utilizat pentru determinarea bazei impozabile si a TVA aferente pentru achizitia intracomunitara este cursul din data exigibilitatii taxei, conform art 135 din Codul fiscal, respectiv ori data emiterii facturii de catre furnizorul extern, ori data de 15 a lunii urmatoare celei in care a avut loc livrarea in celalalt stat membru. Pentru achizitiile intracomunitare de bunuri, spre deosebire de livrarile/prestarile in tara, exigibilitatea de taxa intervine la data emiterii facturii de catre furnizor in situatia in care factura este emisa inaintea celei de a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a avut loc livrarea de bunuri. Daca se receptioneaza bunul si nu se primeste factura de la furnizorul din alt stat membru pana pe data de 15 a lunii urmatoare, se va emite o autofactura conform art. 1551 din Codul fiscal, iar cursul utilizat pentru determinarea bazei
impozabile si a TVA este cursul din data de 15 in care a fost emisa autofactura. Baza de impozitare si TVA astfel determinate se preiau in jurnalul pentru cumparari si in decontul de TVA la rd. 4 si 15 si de regula la rd. 4.1 si 15.1. Ulterior, la primirea facturii furnizorului se efectueaza corectii pentru a determina baza achizitiei intracomunitare la cursul din data emiterii facturii de furnizor, numai in situatia in care factura a fost emisa inaintea celei de a 15 –a zi a lunii urmatoare celei in care a a vut loc livrarea.

Exemplul 1 – bunul este receptiont in data de 20 mai 2009, dar nu se primeste nicio factura pana la data de 15 iunie – se va emite o autofactura pe data de 15 iunie si achizitia intracomunitara va fi declarata in jurnalul de cumparari si in decontul de TVA in luna iunie. La data primirii facturii se va verifica daca este emisa inainte de 15 iunie, situatie in care se efectueaza corectii pentru a determina baza achizitiei intracomunitare la cursul din data emiterii facturii de furnizor.

Exemplul 2 – in data de 22 iunie 2009 se intocmeste procesul-verbal de receptie pentru un vehicul care a fost cumparat din Ungaria. Factura furnizorului este emisa pe data de 2 aprilie 2009 si este primita in cursul lunii aprilie. Achizitia intracomunitara se va inregistra in luna aprilie, in timp ce receptia vehiculului se va inregistra in luna iunie 2009.

Din punct de vedere contabil, in cazul bunurilor achizitionate, insotite de factura sau de aviz de insotire a marfii, urmand ca factura sa soseasca ulterior, cursul valutar utilizat la inregistrarea in contabilitate este cursul de la data receptiei bunurilor (pct. 152 alin. (5) din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr.1752/2005, cu modificarile si completarile ulterioare)

II 1. In cazul achizitionarii carburantilor auto pe baza de bon fiscal, bonurile sunt documente justificative care stau la baza inregistrarii cheltuielilor in contabilitate daca sunt stampilate si au inscrise denumirea cumparatorului si numarul de inmatriculare a autovehiculului.

2. (1) Bonurile fiscale emise cu aparatele de marcat electronice fiscale in baza Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 28/1999 privind obligatia operatorilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, sunt documente care atesta efectuarea platii si se anexeaza la Registrul de casa.

(2) Inregistrarea in contabilitate a bunurilor achizitionate sau a serviciilor prestate, achitate cu numerar sau card bancar, pe baza de bon fiscal, se poate efectua in urmatoarele conditii:
(i) entitatea solicita furnizorului factura aferenta bunurilor livrate sau serviciilor prestate, avand ca anexa bonul fiscal emis de aparatul de marcat electronic fiscal;
sau
ii) entitatea justifica cheltuielile efectuate fie prin documente care atesta intrarea in gestiune a bunurilor achizitionate, fie cu alte documente cum sunt:
ordin de deplasare, decont de cheltuieli, la care se anexeaza bonul fiscal, documentele respective fiind aprobate de persoana care autorizeaza efectuarea acestor cheltuieli.

In cazul utilizarii decontului de cheltuieli, documentul utilizat este „Decont de cheltuieli – cod 14-5-5” aprobat prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, care va fi adaptat in mod corespunzator pentru decontari interne.

3. Deducerea taxei pe valoarea adaugata se exercita pe baza documentelor stabilite prin Titlul VI al Codului fiscal.

In functie de programele informatice utilizate, operatorii economici vor efectua evidentierea achizitiilor in contabilitate cu respectarea atat a reglementarilor contabile, cat si a prevederilor legale privind regimul TVA.